总分店经营与连锁经营

　　连锁经营作为实现规模经济效益的一种经营方式，在经济发达国家已经有一百多年的发展史；在我国始于20世纪80年代，近年来在各行各业迅猛发展，尤其是在零售以及餐饮等服务行业应用更为普遍。

　　连锁店是指在同一总部的管理下，经营同类商品、使用统一商号的若干门店。依据我国有关连锁店经营管理规范意见，连锁店应由10个以上门店组成，实行规范化管理，由总部统一采购配送商品，部分商品也可根据物流合理和保质保鲜原则由供应商直接送货到门店；统一经营管理规范；采购与销售分离。单个连锁店由总部、门店和配送中心构成，总部是连锁店经营管理的核心，具备采购配送、财务管理、质量管理、经营指导、市场调研、商品开发、促销策划、教育培训等职能；门店是连锁店的基础，主要职责是按照总部的指示和服务规范要求，承担日常销售业务；配送中心则是连锁店的物流机构，承担着各门店所需商品的进货、库存、分货、加工、集配、运输、送货等任务，也可面向社会服务。在超级市场、便利店、专业店、综合商场等多种业态中均可实行连锁经营，其中，连锁超级市场门店营业面积一般在500平方米以上；连锁便利店以开架自选售货为主，营业时间在16小时以上；连锁综合商场门店营业面积一般在3000平方米以上。连锁店包括下列三种形式：

　　1、直营连锁，指各连锁店同属一个投资主体，经营同类商品或提供同样服务，实行进货、价格、配送、管理、形象等方面的统一，总部对分店拥有全部的所有权和经营权，统一核算，统负盈亏。

　　2、特许连锁（或称加盟连锁），指总部与加盟店签订合同，授权加盟店在规定区域使用自己的商标、服务标记、商号、经营技术和销售总店开发的产品，在同样形象下进行销售及劳务服务。总部对加盟店拥有经营权和管理权，加盟店拥有对门店的所有权和收益权。加盟店具备法人资格，实行独立核算，按销售额 (营业额)的一定比例支付给特许者与其经营有关的特许权使用费。

　　3、自愿连锁（或称自由合作连锁），指各门店在保留单个资本所有权的基础上实行联合，总部和门店之间是协商、服务关系，总部统一订货和送货，统一制定销售战略，统一使用物流及信息设施。实行自愿连锁经营，各门店各自的资产所有权关系不变，在总部的指导下共同经营，独立核算，自负盈亏，人事自主且具有很大的经营自主权。各门店应支付给总部与生产经营有关的服务费；总部经营的净利润可视情况部分返还各门店，具体返还比例和返还方式由总部和门店在连锁协议中确定。 

　　在实际工作中，三种连锁形式可以在一个连锁企业中相互交叉存在。

　　从前述分支机构的定义以及直营、特许和自愿三种连锁经营形式的特点可见，实务中常见的连锁经营并不等同于总分店经营。主要基于以下两点：

　　一是特许连锁经营中的加盟店具有法人资格，不符合分店的非法人特点；自愿连锁经营中合作店的资产所有权关系保持不变，亦不符合分店的资产所有权归属于总店的特点。

　　二是直营连锁经营属于总分店经营的范畴，但总分店经营要比直营连锁范围宽泛得多，如正规的直营连锁经营在门店的数量上我国要求至少10个，而总分店经营中对分店的数量没有特别要求，某个总店可能就下设一个分店；直营连锁经营中分店的所有资产、负债和损益都归总部或地区总部统一核算，而总分店经营中分店可能实行独立核算；直营连锁经营在内部资金管理上通过建立内部资金调剂中心对门店实行统一开户、统一结算、统一管理和统一调度，而总分店经营中分店可能单独开设银行账户；直营连锁经营中各门店的固定资产由总部或地区总部按统一标准配置，并且折旧由总部或地区总部统一提取，而总分店经营中分店经总店的批准可以单独购进固定资产，并可对固定资产及其折旧进行核算。

　　总分店经营的纳税问题

　　有关增值税，1997年财政部、国家税务总局联合发出了《关于连锁经营企业增值税纳税地点问题的通知》，规定跨地区经营的直营连锁企业，即连锁店的门店均由总部全资或控股开设，在总部领导下统一经营的连锁企业凡采取微机联网，实行统一采购配送商品，统一核算，统一规范化管理和经营，并经有关部门批准，可由总店向其所在地主管税务机关统一申报缴纳增值税。自愿连锁和特许连锁仍由各独立核算门店向所在地主管税务机关申报缴纳增值税。

　　根据上述规定，只有直营连锁企业满足规定的条件才可由总店统一缴纳增值税，否则应由分店独立缴纳增值税。由总店统一缴纳增值税，实际上是对连锁企业的一项税收优惠政策。因为统一纳税后，总店向分店配送环节不再计算缴纳增值税，而后移为门店销售后总店再计算缴纳增值税，递延了增值税的缴纳时间。

　　有关企业所得税，长期以来我国企业所得税的纳税人，是按独立核算企业界定的，无论是法人企业还是非法人企业，只要会计上实行独立核算，即满足在银行开设结算账户、建立独立账簿和编制财务报表以及独立计算盈亏三个条件的，就是企业所得税的纳税人，据此，独立核算的分店应分别在当地税务机关纳税。一般情况下，分别纳税使得总分店之间的盈亏不能互抵，企业整体的税负水平会比较高，当然还会增加人力、管理等方面的纳税成本。

　　2003年财政部、国家税务总局发布了总分店合并纳税的条件，根据《关于连锁经营企业有关税收问题的通知》，内资连锁企业省内跨区域设立的直营门店，凡在总部领导下统一经营、与总部微机联网、并由总部实施统一采购配送、统一核算、统一规范化管理，并且不设银行结算账户、不编制财务报表和账簿的，由总部向其所在地主管税务机关统一缴纳企业所得税。根据此规定，不满足条件的，如实行独立核算的分店仍在所在地独立纳税。

　　而依据2007年颁布的《中华人民共和国企业所得税法》，纳税人应为法人组织。分店以及其他的分支机构因其不是法人，也就不是纳税人。企业若设有多个不具有法人资格的营业机构，应由法人汇总纳税。对于总分店经营而言，即由总店汇总纳税。实行法人（公司）税制是世界各国所得税制发展的方向，当前，世界上大多数国家对个人（自然人）以外的组织或者实体课征所得税，一般都是以法人作为纳税主体。因此，新所得税法以法人组织为纳税人符合国际惯例，也是企业所得税改革的内在要求，有利于更加规范、科学、合理地确定企业的纳税义务。

　　实行由总店统一向总店所在地税务机关缴纳企业增值税和所得税，也容易产生一些问题，如总店所在地税务机关对异地分支机构的经营情况难以详细掌握；分店所在地税务机关由于拿不到分店实际贡献的企业所得税而缺乏共同稽查的动力等。为防止企业所得税的流失，对此，一方面应强化税收征管的力度；另一方面，财政部门应及时制定统一纳税后所属地区间财政利益的调整办法，以确保连锁企业门店所在地的财政利益在纳税地点变化后不受影响。此外，合并纳税也不是总能降低企业的整体税负，有些情况下反而可能会提高企业的整体税负，对此纳税问题这里不作深入介绍。

　　从税金的会计处理角度，无论是由总店统一计提纳税，还是由分店独立计提纳税，有关税金的会计处理与一般企业没有什么区别。

　　（作者单位：首都经济贸易大学）